PLR na jurisprudência do Carf: passado, presente e futuro

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PLR na jurisprudência do Carf: passado, presente e futuro

Inegável ser a tributação da Participação nos Lucros e nos Resultados (PLR) temática das mais calorosas e instigantes discussões ocorridas no seio da 2ª Seção de Julgamento do Carf.

O instituto, cujas raízes que remontam à Constituição de 1946 [1], ganha novos contornos com a Carta de 1988, quando expressamente consignado que há de ser desvinculado da remuneração, desde que observados os critérios definidos na legislação infraconstitucional. De lá para cá, assistimos ser a medida provisória que regulamentava a matéria ser reeditada 13 vezes até a publicação da Lei nº 10.101/2000, diploma atualmente responsável por dispor sobre a PLR [2]. Ao longo dessas pouco mais de duas décadas de vigência da Lei nº 10.101/2000, diversas modificações legislativas foram nela introduzidas, o que explica, em larga medida, o porquê de ser a PLR tópico de recorrente destaque.

Uma primeira controvérsia diz respeito à natureza da norma que versa sobre o não oferecimento da parcela paga a título de PLR à tributação, cujos primordiais reflexos são sentidos na extensão dos limites de sua interpretação.

Há precedentes que asseveram ter sido com “a Constituição Federal que se abriu a possibilidade de o trabalhador auferir parte do resultado de sua força laboral entregue à empresa. No artigo 7º, inciso XI, junto com outros direitos sociais do trabalhador está a participação nos lucros ou resultados, desvinculada da remuneração; portanto, trata­-se de imunidade tributária” [3]. A imunidade, enquanto limitação constitucional ao poder de tributar, retira dos entes a competência para tanto.

Os adeptos da corrente frisam que “em se tratando de imunidade, os pagamentos a título de PLR não devem observância aos rigores interpretativos insculpidos nos artigos 111, inciso II e 176, do CTN, os quais contemplam as hipóteses de isenção, com necessária interpretação restritiva da norma. Ao contrário, no caso de imunidade, a doutrina e jurisprudência consolidaram entendimento de que a interpretação da norma constitucional poderá ser mais abrangente, de maneira a fazer prevalecer à própria vontade do legislador constitucional ao afastar a tributação de tais verbas (…)” [4].

Noutro giro, os que aduzem se tratar de norma isentiva, pontuam que “[a]o recordar o comando esculpido no artigo 7º, inciso XI da Carta da República não [se] observ[a] um comando que limite a competência do legislador ordinário, ao reverso, (…) a criação de um direito dos trabalhadores limitado por lei” [5].

Justamente por isso, em sentido diametralmente oposto ao sustentado pelos que entendem ter a norma decepado a competência tributária, frisam que “isenção é vista pelo Código Tributário Nacional como uma exceção, uma vez que a regra é que: da incidência, surja o dever de pagar o tributo.

Tal situação, nos obriga a lembrar que as regras excepcionais devem ser interpretadas restritivamente [6]. Para os filiados à vertente, se o inciso XI do artigo 7º, da CRFB/88, não traz limitação à competência do legislador ordinário, tampouco suprime parcela do poder de tributar, não haveria de se cogitar estar-se diante de uma imunidade.

Embora as demais querelas estejam estreitamente ligadas aos requisitos previstos no artigo 2º da retromencionada Lei nº 10.101/2000, a definição da natureza da norma — se instituidora de uma imunidade ou de uma isenção — contribuiu para a formação de posicionamentos opostos quando da análise do caso concreto.

De acordo com a legislação de regência, a PLR será objeto de negociação entre a empresa e seus empregados, mediante comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria OU convenção ou acordo coletivo — ex vi dos incisos I e II do artigo 2º da Lei nº 10.101/2000.

Uma primeira vertente assinala que a liberdade negocial entre empregados e empregador determina que a convenção ou acordo coletivo prevaleça sobre a lei.

Isso significa que “não caberia à Administração Pública na figura do fiscal desqualificar as regras de participação nos lucros eleitas pela empresa em comum acordo com a comissão de empregados e, se for o caso, ratificada pelo sindicato. O juízo de valor acerca do que seriam regras claras e objetivas fica restrito ao entendimento das partes interessadas, pensamento diverso levaria a uma interpretação extremamente subjetiva da fiscalização acarretando insegurança jurídica” [7].

corrente majoritária, contudo, assevera que a liberdade das partes encontra limites nas normas que regem a temática. É que o § 1º, do artigo 2º, da Lei nº 10.101/2000 estabelece a obrigatoriedade de que, nos instrumentos de negociação, constem regras claras e objetivas, prevendo os critérios e condições que serão verificados para o pagamento da PLR [8].

Para os filiados à vertente, seria certo que a literalidade da norma insculpida no §1º do artigo 2º demonstraria a existência de parâmetros exemplificativos, que não necessariamente precisariam ser adotados; entretanto, isso não significaria que possam os planos de PLR prescindir de qualquer meta para garantir o pagamento da verba [9].

Justamente por essa razão, a fixação de valores fixos a título de PLR não atenderia às disposições legais, uma vez que violaria a exigência de regras claras e objetivas, bem como de mecanismos de aferição dos critérios e condições necessários à obtenção do direito ao recebimento da verba [10].

Um outro ponto bastante sensível toca o elemento inserido no inciso II do §1º do artigo 2º da Lei nº 10.101/2000. Ali consta que os instrumentos decorrentes da negociação deverão apresentar programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente. A celeuma acerca do que haveria de ser considerado “pactuado previamente” foi de tamanha monta que, inclusive, pela Lei nº 14.020/2020 inserido o §7º no retromencionado dispositivo trazendo dois requisitos cumulativos para tanto: as regras devem ser fixadas em instrumento:

1) assinado anteriormente ao pagamento da antecipação, quando prevista;

2) com antecedência de, no mínimo, 90 (noventa) dias da data do pagamento da parcela única ou da parcela final, caso haja pagamento de antecipação.

Embora tenha a Lei nº 14.020/2020 vindo para colocar uma pá de cal na jurisprudência oscilante acerca dos requisitos legais para o não oferecimento à tributação da PLR [11], nova frente de debates foi aberta.

Os que entendem pela impossibilidade de aplicação retroativa do regramento inserido na Lei nº 10.101/2000 se assentaria mormente no veto presidencial do artigo 40 do PLV nº 15/2020, que dispunha que, “[p]ara efeito de aplicação do inciso I do caput do art. 106 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional), têm caráter interpretativo as seguintes alterações promovidas nesta Lei:
(…) II. nos §§ 3º-A, 5º, 6º, 7º, 8º e 9º do art. 2º da Lei nº 10.101, de 19 de dezembro de 2000”
.

Para os que de modo contrário pensam, as inclusões e modificações feitas na Lei nº 10.101/2000, que dispõe sobre a PLR, pela Lei nº 14.020/2020 seriam meramente interpretativas.

Sendo assim, rompida estaria a regra geral da irretroatividade da norma tributária, aplicando-se a lei a ato ou fato pretérito “em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados” — ex vi do inciso I do artigo 106 do CTN. Alegam que, a despeito do veto presidencial quanto ao caráter expressamente interpretativo ao regramento trazido pela Lei nº 14.020/2020, na exposição de motivos da Medida Provisória nº 905/2019, quando originalmente veiculado, evidenciado o objetivo de “gerar maior segurança jurídica em termos de verbas de participação nos lucros (…), simplificar e desburocratizar normas e racionalizar procedimentos que envolvam a fiscalização e as relações de trabalho” [12].

Para os defensores da aplicação retroativa da Lei nº 14.020/2020, em suma, o regramento trazido apenas evidenciaria o que já pacificado na jurisprudência do Carf, essencialmente.

O debruçar sobre os precedentes colhidos do Conselho Administrativo, contudo, demonstra a ausência de entendimento uníssono. Mais do que isso. Ao contrário do que previsto na Lei nº 14.020/2020, atualmente prevalece na Câmara Superior do Carf a tese de que a assinatura do acordo tem de ser anterior ao exercício ao qual ele se refere [13].

Dito que “(…) não basta que o conhecimento por parte do empregado se dê antes de a formalização do acordo ou antes de o período para atingimento da meta, tampouco que a própria formalização do acordo tenha se dado antes de o período para atingimento da meta, é crucial que a formalização se dê antes de o início do período de apuração do resultado/lucro que se busca compartilhar com o empregado, que, por vezes, pode não coincidir com o período para atingimento das metas” [14].

Nas Turmas Ordinárias da Segunda Seção, por outro lado, encontrados precedentes no mesmo sentido da inclusão promovida na Lei nº 10.101/2000 pela Lei nº 14.020/2020 — isto é, prescindível que o acordo de metas para percepção da PLR ocorra antes do exercício do pagamento. Frisado que “[a] Lei nº 10.101/00 não estipula prazo para a assinatura dos acordos de PLR, tampouco exige que seja veiculado no ano imediatamente anterior ao exercício no qual serão apuradas as metas” [15].

Se as modificações incluídas pela Lei nº 14.020/2020 na Lei nº 10.101/2000 não trarão, ao menos quanto as fatos geradores ocorridos antes de sua edição, a tão sonhada pacificação jurisprudencial, cabe às conselheiras e aos conselheiros não só atentar para a definição da natureza jurídica do comando constitucional inserto no inciso XI, do artigo 7º, da CRFB/88, bem como para a jurisprudência dominante na época da elaboração do plano de PLR. Só assim passos serão dados rumo à certeza e à segurança na tributação de parcela tão importante na desejada integração entre capital e trabalho.

Este texto não reflete a posição institucional do CARF, mas, sim, uma análise dos seus precedentes publicados no site do órgão, em estudo descritivo, de caráter informativo, promovido pelos seus colunistas.


[1] Tanto na Constituição de 1946 quanto na de 1967 a PLR é tratada como direito do trabalhador com o desiderato claro de melhoria das condições laborativas. Confira-se:

CRFB/46:

Art 157. A legislação do trabalho e a da previdência social obedecerão nos seguintes preceitos, além de outros que visem a melhoria da condição dos trabalhadores:

(…)

IV – participação obrigatória e direta do trabalhador nos lucros da empresa, nos termos e pela forma que a lei determinar;

CRFB/67:

Art 158. A Constituição assegura aos trabalhadores os seguintes direitos, além de outros que, nos termos da lei, visem à melhoria, de sua condição social:

(…)

V – integração do trabalhador na vida e no desenvolvimento da empresa, com participação nos lucros e, excepcionalmente, na gestão, nos casos e condições que forem estabelecidos.

[2] Merecem destaques as alterações introduzidas pela Lei nº 12.832/2013, pela Medida Provisória nº 905/2019 e pela Lei nº 14.020/2020.

[3] CARF. Acórdão nº 2301-­004.728, Cons. Rel. JULIO CESAR VIEIRA GOMES, sessão de 15 jun. 2016 (por maioria).

[4] CARF. Acórdão nº 2401-009.844, Cons. Rel. RAYD SANTANA FERREIRA, sessão de 03 set. 2021 (unanimidade).

[5] CARF. Acórdão nº 2201-­004.060, Cons. Rel. CARLOS DE HENRIQUE DE OLIVEIRA, sessão de 05 fev. 2018 (unanimidade). Cf. outros acórdãos em sentido idêntico: CARF. Acórdão nº 2201-­009.478, Cons. Rel. RODRIGO MONTEIRO LOUREIRO AMORIM, sessão de 01 dez. 2021 (unanimidade); CARF. Acórdão nº 2201-005.746, Cons. Rel. MARCELO MILTON DA SILVA RISSO, sessão de 23 dez. 2019 (unanimidade).

[6] Idem.

[7] Cf. a fundamentação do voto vencido da Cons.ª Rel.ª RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI em: CARF. Acórdão nº 9202-010.171, Cons.ª Relª. RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI, Redator designado Cons. MAURÍCIO NOGUEIRA RIGHETTI, sessão de 24 nov. 2021 (por maioria).

[8] §1º do art. 2º da Lei nº 10.101/2000:

  • 1º Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e condições:

I – índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;

II – programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.

[9] Cf. a fundamentação do voto vencedor do cons. MAURÍCIO NOGUEIRA RIGHETTI em: CARF. Acórdão nº 9202-010.171, cons.ª relª. RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI, Redator designado Cons. MAURÍCIO NOGUEIRA RIGHETTI, sessão de 24 nov. 2021 (por maioria).

[10] Cf. nesse sentido: CARF. Acórdão nº 9202-010.257, cons.ª rel.ª MARIA HELENA COTTA CARDOZO, sessão de 14 dez. 2021 (unanimidade); CARF. Acórdão nº 9202-008.542, Cons. Rel. MÁRIO PEREIRA DE PINHO FILHO, sessão de 28 jan. 2020 (voto de qualidade); CARF. Acórdão nº 9202-007.477, cons.ª rel.ª ANA CECILIA LUSTOSA DA CRUZ, sessão de 29 jan. 2019 (unanimidade).

[11] Em apertada síntese, a Lei nº 14.020/2020 trouxe: i) a possibilidade de se adotar, de forma concomitante, múltiplos acordos, além do de natureza coletiva e de comissão paritária; ii) a desnecessidade de o sindicato integrar a comissão paritária; iii) a desconsideração apenas das parcelas que extrapolarem a periodicidade estabelecida em lei; iv) definição daquilo que considerado como sendo previamente acordado; e, v) necessidade de ser respeitada a autonomia da vontade das partes quando da fixação das regras para pagamento da PLR.

[12] Disponível em: https://www2.camara.leg.br/legin/fed/medpro/2019/medidaprovisoria-905-11-novembro-2019-789390-exposicaodemotivos-pe.pdf. Acesso em: 30 jul. 2022.

[13] Cf. nesse sentido: CARF. Acórdão nº 9202-010.171, cons.ª relª. RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI, redator designado cons. MAURÍCIO NOGUEIRA RIGHETTI, sessão de 24 nov. 2021 (por maioria); CARF. Acórdão nº 9202-010.171, cons. rel. JOÃO VICTOR RIBEIRO ALDINUCCI, redatora designada cons.ª MARIA HELENA COTTA CARDOZO, sessão de 22 set. 2021 (por maioria).

[14] Cf. a fundamentação do voto vencedor do cons. MAURÍCIO NOGUEIRA RIGHETTI em: CARF. Acórdão nº 9202-009.910, cons. rel. JOÃO VICTOR RIBEIRO ALDINUCCI, redator designado cons. MAURÍCIO NOGUEIRA RIGHETTI, sessão de 22 set. 2021 (por maioria).

[15] CARF. Acórdão nº 2402-009.827, cons. rel. Márcio Augusto Sekeff Sallem, sessão de 10 maio 2021 (desempate pró-contribuinte, nos termos do art. 19-E da Lei nº 10.522/02). Em igual sentido: CARF. Acórdão nº 2401.009841, cons.ª rel.ª MIRIAM DENISE XAVIER, redator designado cons. MATHEUS SOARES LEITE, sessão de 02 SET. 2021 (desempate pró-contribuinte, nos termos do art. 19-E da Lei nº 10.522/02);

***

Por Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, doutora em Direito Tributário pela UFMG, com período de investigação na McGill University, conselheira titular integrante da 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 2ª Seção do Carf e professora de Direito Tributário da pós-graduação da PUC-Minas;

Sonia de Queiroz Accioly, conselheira titular da 2ª Seção do Carf, especialista em Direito Penal pela Escola Paulista da Magistratura (EPM-SP) e pós-graduada em Direito Tributário pela FGV-SP, ex-chefe da Divisão de Tributação – Disit na 8ª Região Fiscal da RFB e ex-delegada da DRJ/Campinas e da Delegacia Especial da RFB de Pessoas Físicas – Derpf na 8ª Região Fiscal da RFB.

Revista Consultor Jurídico